钻石走私案件辩护手记（纯干货，文后附律师意见全文）

2020年，海关总署开展了“国门利剑2020”专项行动，在代号为“8.04”案件的集中收网行动中，各地海关在现场共查获涉嫌走私的钻石2520余颗、碎钻4000余克拉，涉案金额高达38.8亿元。

2020年9月，我所张恒通律师、储亦张律师为一起钻石走私案提供辩护。在案件的办理中，辩护律师团队抓住钻石走私案件的特殊性，依据法理挑战既往案例的认定，以钻石走私案件偷逃应缴税额认定中适用税率的问题为核心展开辩护，最终得到了检察机关和审判机关的认可，取得了良好的辩护效果，使被告人被认定的偷逃税款金额大幅减少，从而大幅降低了被告人的刑期和罚金数额。

在走私钻石案件中，认定偷逃应缴税额应当适用何种税率有很大的争议，此次案件又是全国性走私钻石系列案件中的一起，影响较广。笔者作为办案律师，认为本案具有较强的法律分析价值和实务意义，故以此文对相关的法律问题进行分析，并将办理本案的经验和感受与各位进行分享。

【基本案情和办理过程】

2020年9月1日起，在海关总署缉私局的统一部署下，各地海关缉私局开展了“8.04”打击钻石走私专案的集中收网行动。在此次行动中，犯罪嫌疑人××因涉嫌走私钻石被刑事拘留。经法院审理查明，××犯罪的主要事实是与他人合伙，从境外供货商处订购成品裸钻，通过走私通关团伙以“水客”夹带等方式将钻石从香港走私至深圳。经计核，××参与走私钻石总货值约1897万元人民币。

笔者律师团队在接受委托后，迅速介入开展了辩护工作，在近一年的辩护过程中，会见被告人十余次以确定案件事实细节，并与案件的侦查部门、检察机关和法院积极联系沟通，依法行使了各项辩护权利，在案件的侦查、起诉和审判阶段分别提交了各类申请和律师意见，最终取得了非常满意的成果，具体办案过程在此不再赘述。

【辩护核心焦点的确认】

××走私钻石的行为构成的是《刑法》规定的走私普通货物、物品罪。该罪的量刑与偷逃应缴税额有直接的关系。按照《最高人民法院、最高人民检察院关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释》的规定，走私普通货物、物品罪的量刑幅度分为三档：

• 偷逃税款十万元以上不满五十万元的，应当认定为“偷逃应缴税额较大”，对应的刑期为三年以下有期徒刑或拘役；

• 偷逃税款五十万元以上不满二百五十万元的，应当认定为“偷逃应缴税额巨大”，对应的刑期为三年以上十年以下有期徒刑；

• 偷逃税款二百五十万元以上的，应当认定为“偷逃应缴税额特别巨大”，对应的刑期是十年以上有期徒刑或无期徒刑。

因此，辩护律师在了解基础案情及会见嫌疑人××后，认为××的涉案事实部分没有明显争议，但对于偷逃应缴税额的认定存在疑问，且偷逃应缴税额的认定对于被告人的量刑起着决定性的作用。

按照《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》的规定，对于涉嫌走私的货物或者物品，应当按照《中华人民共和国海关进出口税则》规定的归类原则，归入合适的税则号列，并按照《中华人民共和国进出口关税条例》及其他有关税率适用的规定采用正确的税率确定偷逃税款。××走私的成品裸钻应当归入的税则号是7102390000，税则规定的税率是4%关税加13%的进口环节增值税（复合税率17.52%，为方便行文，以下简称“17%”）。

经笔者律师团队对近年来我国各地已判走私钻石案例的检索，相关案件中对于偷逃应缴税额的认定均适用17%的税率。但如果按照17%的税率来认定偷逃应缴税额，那么××偷逃的税款共计300余万元，达到了“偷逃应缴税额特别巨大”的标准，对应的刑期将是十年以上有期徒刑或无期徒刑。即使考虑到诸多从轻或减轻情节，××也将面临较长刑期。

我国所有的成品裸钻必须通过上海钻石交易所（以下简称“钻交所”）进口，笔者律师团队针对钻石进口的特殊性，深入研究了通过钻交所进口钻石的特殊税收政策，即免征4%的关税，对进口环节增值税实际税负超过4%的部分实行即征即退。也就是说，正常进口的成品裸钻，实际上海关只征收4%的增值税（以下简称4%）。如果按照4%的税率计算，那么××偷逃的应缴税额仅为70余万元人民币，将大幅降低其量刑幅度。因此，笔者律师团队决定将认定偷逃应缴税额适用的税率作为辩护核心。

【作为唯一受邀的辩护人参加“钻石系列案件听证会暨专家论证会”】

笔者律师团队在辩护核心焦点确认后，将《财政部、海关总署、国家税务总局关于调整钻石及上海钻石交易所有关税收政策的通知》（财税【2006】65号）、《中华人民共和国海关对上海钻石交易所监管办法》（总署令第152号）、《上海海关成品钻石进口环节增值税即征即退操作规程》等法规规定，以及通过积极取证取得的成品裸钻进口的《海关进口增值税专用缴款书》等证据，从法律规定、实践操作和主客观一致等角度向深圳市检察院提交了充分的书面律师意见，并与深圳市检察院进行了多次积极的沟通。

深圳市检察院充分听取笔者律师团队提出的关于偷逃应缴税额认定中适用税率的法律分析的律师意见，并就相关意见进行了多次交流，并于2021年5月14日组织了“钻石系列案件听证会暨专家论证会”，征询了法学专家、税务专家、海关、缉私局、钻交所、珠宝行业等各方面的意见，对钻石走私的税率适用问题进行了充分的论证，笔者律师团队是参加此次专家论证的唯一受邀的辩护律师团队。

笔者律师团队为了更好地达到律师意见被采纳的效果，寻求理论与实践的高度契合，在办理案件中邀请华东师范大学的刑法学专家柏浪涛教授和税法专家李帅副教授提供专业意见，并和深圳市检察院进行了充分的沟通，邀请李帅副教授作为笔者律师团队的税务专家参加论证会，在会上充分阐述了我们辩方的观点和意见。论证会后，笔者律师团队针对税率适用的意见又进行了系统的梳理，形成书面意见并分别提交给深圳市检察院和深圳市中级人民法院（文后附律师意见全文）。

经过论证和充分考量后，检察机关最终认可了笔者律师团队提出的意见，适用4%的税率变更起诉，对××偷逃应缴税额的认定从原起诉书的300余万元降低至70余万元。 

▲原起诉书部分内容

▲变更起诉决定书部分内容

变更起诉书后，检察院按照修改后认定的偷逃应缴税额提出量刑建议，××与辩护律师配合检察院做了认罪认罚。最后，经深圳市中级人民法院审理，一审判决××有期徒刑一年六个月。

▲判决书部分内容

【办理本案的经验与感受】

如上文所述，走私普通货物、物品罪中，偷逃应缴税额的认定对于被告人最终的量刑起着至关重要的作用，也往往是办理此类案件辩护中的重点。在本案中，深圳市检察院第一次递交法院的起诉书中按照17%的税率认定了偷逃税款额，在上海、温州、北京、深圳等地有绝大部分或相当数量的既往判例支持的情况下，辩护人坚持以适用税率作为辩护核心焦点，多次与深圳市检察院承办检察官沟通交流相关意见，变更起诉书计算税率的依据和金额，终获深圳市中级人民法院的认可，其难度不言而喻。

刑事辩护取得成功，取决于多方面的因素，在本案中，笔者律师团队感受颇深：

一是辩护律师的专业性对于辩护成功起着巨大的作用。以本案为例，走私案件与海关的监管法规和政策有着直接的关系，而商品的归类、税额的认定等更是需要具备专业的海关知识。正是因为笔者律师团队有非常熟悉海关的政策法规，并抓住了钻石进口的特殊性，才能及时收集到相关的法律依据并提供有力的证据，向司法部门详细准确地表达有说服力的辩护意见，充分引起司法部门对辩护意见的重视。

二是不拘泥于已有判例，坚持依据法理展开辩护。虽然我国不是判例法国家，但已有判例对于司法部门是极为重要的参考，要改变司法部门的既有认知，需要专业知识的同时，也考验着辩护律师的勇气和对辩护突破点的把握。本案中，笔者律师团队明确辩护重点，抓住审查起诉这一重要的辩护阶段，并针对适用税率这一辩护焦点不断地进行强化和完善，且积极、及时地与承办检察官进行多次且有效的沟通，在审查起诉阶段取得了关键性的突破，一方面避免了让辩护工作落到被动局面，另一方面也有利于被告人通过认罪认罚制度取得更轻的刑期。

三是钦佩和感动于深圳市检察院和深圳市中级人民法院对于正确适用法律的追求和担当。深圳市检察院充分尊重和保障被告人和辩护律师的辩护权，用审慎和负责的态度对待辩护意见，广泛征求和听取各方意见，邀请法律专家和各方代表，组织听证和专家认证，为正确适用法律做了大量的工作。同时，审判机关和检察机关对于案件也进行了充分的沟通，方能使本案作出不同于既往判例的认定。

四是一起案件的成功辩护，离不开家属的充分信任和配合。在本案办理过程中，被告人的家属充分相信笔者律师团队的判断，积极配合律师的辩护方案，让律师能够尽可能地将辩护工作做到极致。

本起案件是全国性的钻石走私系列案件中的一起，该系列案件涉案的金额极其巨大，涉案的人员多达百余人，涉案金额近40亿元，因此本案对于偷逃应缴税额的认定，对于之后的类案将起到巨大的影响。

面对这样一起极具争议，影响巨大，对辩护律师提出巨大挑战的案件，在办案律师看来，成功的辩护有着重大的意义。虽然办案过程是艰辛的，在疫情期间，办案律师十余次地来往沪深两地，遇到过不少困难，心理上承受的期望和压力也很大。但是，作为辩护律师，能够为被告人做到有效辩护，感受和推进法治的进步，让办案律师深感办了一起有意义的案件。因此，将钻石走私偷逃应缴税款认定中适用税率的法律分析和办理案件的经验感受与大家进行分享，也算是笔者律师团队对于这次办案过程的一个有感而发吧！ 

附：关于××涉嫌走私普通货物、物品罪案的律师意见（全文）

关于××涉嫌走私普通货物、物品罪的律师意见

2021年5月20日

【目录】

第一部分 走私普通货物、物品罪的法益侵害后果是造成国家税款流失，是结果犯

一、走私普通货物、物品罪的法益侵害性体现为造成国家税款流失

二、走私普通货物、物品罪不是行为犯，而是结果犯

第二部分 涉案罪名即走私普通货物、物品罪定罪的必要条件之一是偷逃应缴税额达到追诉标准，应缴税额应当是实际造成国家税款流失的数额，应当是漏缴税额，也应当是犯罪所得数额

一、应缴税额应理解为实际造成国家税款流失的数额

（一）应缴税额=实际造成国家税款流失数额

（二）实际造成国家税款流失数额是一个确定的终值结果，而非过程性结果

二、实际造成国家税款流失数额=漏缴税额

三、实际造成国家税款流失数额=犯罪所得数额

第三部分 关于关税应缴税额：关税应缴税额=实际造成国家关税税款流失数额=漏缴关税税额=关税犯罪所得数额

一、“关税免税”有明确依据的情况下，再按照4%关税计算偷逃应缴税额，于法无据

二、应缴税额的计算依据是走私行为实施时的法律规定，不能因为关税免税政策是临时免税政策而排除适用

第四部分 关于增值税应缴税额：增值税应缴税额=实际造成国家增值税税款流失数额=漏缴增值税税额=增值税犯罪所得数额

一、偷逃增值税税款的计核依据应当是超过4%的部分即征即退

二、偷逃应缴税额的判断主体应当是实际征收增值税的税务部门

三、即征即退与减税不存在实质区别，要特别关注

（一）因果关系流程的确定性和必然性

（二）纳税义务确定时间与退税时间相同

（三）即征即退在性质上属于减税

第五部分 偷逃应缴税额的比较基准是合法进口应缴纳的4%增值税

一、事实上不存在的征税模式不能作为比较基准

二、没有钻石进口资格且走私钻石，不影响其适用合法进口且享受即征即退税收优惠的4%增值税的比较基准

（一）没有进口钻石的资格不影响4%增值税比较基准的适用

（二）走私犯罪分子不是身份犯，该身份本身不影响4%增值税比较基准的适用

三、没有主动申报缴纳13%的增值税，不影响4%增值税比较基准的适用

第六部分 主观故意的认定，应满足主客观相一致原则

一、故意犯的成立必须满足主客观相一致的原则

二、××仅在4%的增值税上做到主客观一致

第七部分 关于量刑，应当认定××为从犯，且区分以××公司作为单位犯罪需要承担主要负责人的刑事责任与共同犯罪的刑事责任

一、××在走私异形钻和3EX的共同犯罪中属于从犯

（一）××的订购行为仅属于走私普通货物、物品罪的预备行为

（二）××仅为出资人之一，并非组织者

（三）××的销售行为系不可罚的事后行为

二、××公司单独走私部分系单位犯罪，××仅作为主要负责人对于该部分偷逃应缴税额承担责任

（一）××公司并非为实施犯罪而专门成立的单位

（二）该犯罪的实施是为了单位利益

（三）单位犯罪数额与个人犯罪数额不能直接累加

致深圳市人民检察院：

关于××涉嫌走私普通货物、物品罪案的律师意见

上海德禾翰通律师事务所依法接受犯罪嫌疑人××家属的委托，并经其本人同意，指派张恒通律师、储亦张律师（以下简称“辩护人”）担任犯罪嫌疑人××的辩护人。辩护人接受委托后，多次会见××，进行阅卷及相关查证工作，针对涉案的关键法律问题咨询了刑法和财税法的实务专家和学者，并作为钻石走私系列案件的辩护人代表参与贵院组织的“钻石走私系列案件听证会暨专家论证会”，为了维护犯罪嫌疑人的合法权益，使其罪得其罚，履行辩护人职责，现辩护人针对偷逃税款适用税率、××在共同犯罪中的作用及地位、单位犯罪金额与个人犯罪金额关系处理等问题提出以下律师意见：

辩护人对于该案的法律适用问题争议焦点进行梳理，主要包括以下几个方面：

在定罪方面，该案的核心问题是应当依照4%关税加13%增值税计算偷逃税款，还是按照0关税加4%的增值税计算偷逃应缴税额？到底应该选取哪一种税率计算应当考虑以下几个方面：走私普通货物、物品罪的保护法益是什么？如何解释应缴税额？偷逃应缴税额的比较基准是什么？没有通过合法途径进口钻石是否影响其以4%的即征即退优惠税率作为比较基准？××是否存在事实认识错误？

在量刑方面，该案的核心问题是××在走私异形钻和3EX的共同犯罪中是否属于从犯？××公司走私部分是否属于单位犯罪？

■第一部分 走私普通货物、物品罪的法益侵害后果是造成国家税款流失，是结果犯

一、走私普通货物、物品罪的法益侵害性体现为造成国家税款流失

走私普通货物、物品罪是指违反海关法规，走私《刑法》第一百五十一条、第一百五十二条、第三百四十七条规定以外的货物、物品，偷逃应缴税额较大，或者一年内曾因走私被给予二次行政处罚后又走私的行为。走私普通货物、物品罪的成立不仅要求行为人违反国家海关等税收征管部门的征管秩序，且必须同时导致了国家税款流失。如果行为人的行为仅违反国家海关等税收征管部门的征管秩序但没有导致国家税款流失，则行为人不构成走私普通货物、物品罪。

本案中，××以及××公司走私钻石的行为虽然违反13%增值税的国家海关等税收征管部门的征管秩序，但实害结果是仅造成4%的国家增值税税款流失。因此，行为人走私普通货物、物品罪的犯罪既遂数额为4%的增值税税额。

二、走私普通货物、物品罪不是行为犯，而是结果犯

结果犯是指发生犯罪结果才构成犯罪既遂，而行为犯是指不要求造成实害结果，只要实施特定行为，就构成犯罪既遂。走私普通货物、物品罪的保护法益为国家税收权益的实现。走私普通货物、物品罪不属于行为犯，而是结果犯。

在《刑法》规定的走私犯罪中，《刑法》第一百五十三条规定的走私普通货物、物品罪与第一百五十一条及第一百五十二条规定的罪名有本质区别。《刑法》第一百五十一条规定了走私武器、弹药罪，走私核材料罪，走私假币罪，走私文物罪，走私贵重金属罪，走私珍贵动物、珍贵动物制品罪，以及走私国家禁止进出口的货物、物品罪。《刑法》第一百五十二条规定了走私淫秽物品罪、走私废物罪。从上述第一百五十一条及第一百五十二条规定的罪名可以看出，这些走私犯罪的走私对象都是需要特殊许可的，对国家海关等税收征管部门的征管秩序的违反本身就是这些走私犯罪要重点规制的，造成国家税款流失只是行为人违反国家海关等税收征管部门的征管秩序后的附随后果，是否导致了国家税款流失不影响行为人走私犯罪的成立和既遂。因此，《刑法》第一百五十一条及第一百五十二条规定的这些走私犯罪属于行为犯，即便行为人的走私行为没有造成国家税款流失，也可以因为其行为违反了国家海关等税收征管部门的征管秩序而成立走私犯罪既遂。

但走私普通货物、物品罪与《刑法》第一百五十一条及第一百五十二条规定的走私犯罪完全不同。走私普通货物、物品罪的走私对象属于不需要特殊许可的普通货物、物品。因此，如果行为人仅违反国家海关等税收征管部门的征管秩序，不足以认定走私普通货物、物品罪的成立和既遂。只有走私行为同时造成了国家税款流失，才可以肯定构成走私普通货物、物品罪的既遂犯。

综上，本案中，海关计核的17%综合税率不符合走私普通货物、物品罪实害犯的特征。走私普通货物、物品罪属于实害结果犯，实害结果就是造成4%的国家增值税税款流失。那么，××以及××公司的犯罪既遂数额也只能根据4%的增值税税款流失这个实害结果来认定，而不能根据行为违反国家海关等税收征管部门的13%增值税征管秩序来认定犯罪既遂数额。

■第二部分 涉案罪名即走私普通货物、物品罪定罪的必要条件之一是偷逃应缴税额达到追诉标准，应缴税额应当是实际造成国家税款流失的数额，应当是漏缴税额，也应当是犯罪所得数额

一、应缴税额应理解为实际造成国家税款流失的数额

（一）应缴税额=实际造成国家税款流失数额

根据2002年7月8日最高法、最高检、海关总署《关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见》第十条之规定：在加工贸易经营活动中，以假出口、假结转或者利用虚假单证等方式骗取海关核销，致使保税货物、物品脱离海关监管，造成国家税款流失，情节严重的，依照《刑法》第一百五十三条的规定，以走私普通货物、物品罪追究刑事责任。法理上以及实践中不可能也不应该存在犯罪嫌疑人逃避缴纳税款额度大于或小于国家税款流失的情况，二者只能相等，国家流失税款的额度即为犯罪嫌疑人逃避缴纳税款的额度。因此，应缴税额=实际造成国家税款流失数额。

（二）实际造成国家税款流失数额是一个确定的终值结果，而非过程性结果

17%综合税率计算的税款数额不是实际造成国家税款流失数额。实际造成国家税款流失数额是一个唯一且确定的结果。结果唯一性，是指国家税款的流失额度是可以可靠衡量的，这种衡量并不是出自特定主体的自由裁量结果，而是比照合法纳税的情况计算出国家税款流失的实际差额；所谓结果确定性，是指国家因此流失了多少税款是一种最终确定的状态，其比照的对象是合法纳税的结果，而不是合法纳税的中间状态。如果海关认为应当按照17%的综合税率计核犯罪嫌疑人的漏缴税额，其理由是如果犯罪嫌疑人正常报关申报纳税海关会开具4%的关税和13%的增值税的缴款单，合计17%的税收负担，但是这17%并非是正常纳税的最终结果，而只是正常纳税的过程，在这个过程之后还包括免税和即征即退，因此这个过程存在着未完成性和不确定性，不能代替对税收结果确定性的要求。走私普通货物、物品罪实害犯的特征，要求认定该罪成立的构成要件结果必须是实际损害结果，而不是损害过程。

二、实际造成国家税款流失数额=漏缴税额

对于造成国家税款流失的解释，依据《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第十五条“影响国家税款征收的，处漏缴税款30%以上2倍以下罚款”。海关对向海关报关时申报数量与实际数量不符的违规企业进行行政处罚时，漏缴税额基数采用的是实际征收的4%的税款数额。即行为人偷逃税款时，其漏缴税额就等于应缴税额。换言之，行为人漏缴多少税款，则就是其应缴多少税款。既然漏缴税额的基数是按照实际征收税率计算，那么应缴税额的基数也应与其保持一致，即造成国家税款流失数额指的是实际造成国家税款流失数额。因此，应缴税额=实际造成国家税款流失数额=漏缴税额。

三、实际造成国家税款流失数额=犯罪所得数额

造成国家税款流失多少，就应当有多少犯罪所得，即行为人获得多少好处，那么国家就遭受多少损失。故造成国家税款流失数额是判断犯罪所得数额唯一且确定的标准。××走私普通货物、物品，其犯罪所得即获得的实际利益是4%税率计算的增值税税额，那么国家遭受的税款损失必然也是4%税率计算的增值税税额。反过来若公诉机关认为××的走私行为造成了13%税率计算的增值税税额损失，那么××的犯罪所得也应是13%税率计算的增值税税额损失，但显然××并没有获得13%税率计算的增值税税额的利益，因此不能认定××走私行为偷逃应缴税额以13%税率计算的增值税税额为依据。因此，应缴税额=实际造成国家税款流失数额=漏缴税额=犯罪所得数额。

■第三部分 关于关税应缴税额：关税应缴税额=实际造成国家关税税款流失数额=漏缴关税税额=关税犯罪所得数额

一、“关税免税”有明确依据的情况下，再按照4%关税计算偷逃应缴税额，于法无据

依据《中华人民共和国海关对上海钻石交易所监管办法》第十七条之规定，钻石从交易所进入所外境内的，免征关税，且根据上海钻石交易所出具的上海海关进口增值税专用缴款书的凭证也注明了“关税免税”字样。

因此，××走私成品钻石实际造成国家关税税款流失数额为0，关税应缴税额也为0，按照4%的税率计算成品钻石的关税应缴税额于法无据。

二、应缴税额的计算依据是走私行为实施时的法律规定，不能因为关税免税政策是临时免税政策而排除适用

虽然国家对钻石进出口的关税免税政策是临时免税政策，但依据2014年8月12日《最高人民法院、最高人民检察院关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释》第十八条之规定，《刑法》第一百五十三条规定的“应缴税额”以走私行为实施时的税则、税率、汇率和完税价格逐票计算。因此，无论免税政策是否是临时政策，只要该临时政策在××走私钻石行为发生时是有效的，那么就应当根据该政策确定行为人偷逃应缴税款。由于××走私行为发生时该临时政策规定关税是免税的，那么××偷逃应缴税款就为0。

■第四部分 关于增值税应缴税额：增值税应缴税额=实际造成国家增值税税款流失数额=漏缴增值税税额=增值税犯罪所得数额

一、偷逃增值税税款的计核依据应当是超过4%的部分即征即退

《中华人民共和国海关关于计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第二十七条规定：“对于涉嫌走私的货物或者物品，应当按照《中华人民共和国进出口税则》规定的归类原则，归入合适的税则号列，并按照《中华人民共和国进出口关税条例》及其他有关税率适用的规定采用正确的税率确定偷逃税款。”         

而其他有关税率指的是：《财政部、海关总署、国家税务总局关于调整钻石及上海钻石交易所有关税收政策的通知》（财税〔2006〕65号）第一条规定，纳税人自上海钻石交易所销往国内市场的成品钻石，进口环节增值税实际税负超过4%的部分由海关实行即征即退。且《中华人民共和国海关对上海钻石交易所监管办法》第十七条也规定，成品钻石进口环节增值税实际税负超过4%的部分由海关实行即征即退。

因此，走私钻石偷逃增值税应缴税额应当按照超过4%部分即征即退的税率来确定，而非直接按照13%的税率计算偷逃税款。

二、偷逃应缴税额的判断主体应当是实际征收增值税的税务部门

需要强调的是，海关只是代为征收增值税，其并非增值税的实际征收机关，也非增值税的入库机关，那么判断增值税到底流失多少的主体只能是实际征收增值税的税务部门。虽然正常钻石贸易中存在先征13%再退9%的税额，但其对实际征收机关带来的增值税税款增加额仅仅为4%。因此，当行为人以走私方式进口钻石时，给实际征收机关造成的税款流失也只能是4%，而非13%。因此偷逃应缴税额也只能以4%计算。

三、即征即退与减税不存在实质区别，要特别关注

（一）因果关系流程的确定性和必然性

虽然即征即退的操作流程是先按13%征收增值税，再退还9%的税款，但实际纳税人的税负为4%税率计算的税款。从形式上看，存在征退两个行为，存在因果流程上的成立与否两种可能性。但从实质上看，无论是按照法律规定还是司法实践，先征收13%必然会引起后退还9%，根本不存在不退还9%税额的情形。

认为先征收13%不一定必然引起后退还9%的观点实际上混淆了即征即退政策与先征后退政策。依照先征后退政策，在纳税人缴纳税款时，对于日后能否退还部分税额需要做形式和实质审查。因此，先征后退存在不退还9%税额的可能性。但即征即退政策与之不同，根据《上海海关成品钻石进口环节增值税即征即退操作规程》第三、四条之规定，海关针对退还9%税额的审查仅仅是形式审查，形式审查后就应当作出退还9%税额的决定。因此，不会出现征收13%增值税且不退税的情形。

（二）纳税义务确定时间与退税时间相同

根据《上海海关成品钻石进口环节增值税即征即退操作规程》第四条之规定，纳税义务人应同时持凭缴款书和退还书到指定银行办理税款缴纳手续。因此，即征即退的9%税额不仅必然会退，且在缴纳13%税额的同时就确定的享有要求征税机关退还9%税额的权利。纳税人同时办理缴款书和退税凭证，纳税人的纳税义务和税务机关的退税义务同时确定。根据权责发生制原则，企业在交纳税款的同时需要确认收入，即应收款项，所以虽然可能三天后企业才收到退税款，但根据会计准则，企业早已确认这笔收入了。因此，不能因为操作流程上征和退之间的时间差而强行将两行为区别性评价。

（三）即征即退在性质上属于减税

征收13%的增值税时就可以确定必然会退9%的增值税，其实质上就是将税率减为4%的减税规定的适用。因此，作为实质上的减税政策，纳税人可以按照4%的减税税率缴纳税款。那么××走私钻石偷逃税款应缴税额也应当依据4%税率计算，而非13%。

■第五部分 偷逃应缴税额的比较基准是合法进口应缴纳的4%增值税

一、事实上不存在的征税模式不能作为比较基准

若公诉机关认为，由于××系走私犯罪分子，其没有从上海钻石交易所进口钻石因此不享有国家规定的免关税和即征即退政策，从而认定××偷逃应缴税额的比较基准为4%的关税和13%的进口环节增值税。但这种比较基准的选取存在逻辑错误。

其一，该情况在我国现行规范框架下不可能成立。海关认为只有在企业合法合规在上海钻石交易所进行钻石进口报关报税时才能享受到税收优惠政策，犯罪嫌疑人没有从上海钻石交易所报关，因此不能享受税收优惠政策，只能按照没有税收优惠政策的情况征税。但是，不通过上海钻石交易所的钻石并没有其他入关渠道，税收法律规范中也没有规定在这种情况下税务机关的处理模式。以不可能存在的商业模式和征税模式作为确定违法损害结果的依据，本身就损害了法律的严肃性。

其二，涉嫌对违法所得进行非法征税。当前，我国唯一允许的钻石进口渠道就是通过上海钻石交易所，不通过上海钻石交易所的钻石进口一律是违法的，其因此获得的收入就是违法收入。我国的税收立法中，无论是关税、增值税还是所得税等，所有的税种都只对合法收入进行征税，一旦某一项收入被课以了纳税义务，就意味着立法者和税务机关从税法角度给予该收入合法性的确认。海关预设对违法收入进行征税的比较基准，实际上是认可了不通过上海钻石交易所进口钻石的情况，同时认可该违法行为产生收入的合法性，这是不符合税法理念的。

二、没有钻石进口资格且走私钻石，不影响其适用合法进口且享受即征即退税收优惠的4%增值税的比较基准

（一）没有进口钻石的资格不影响4%增值税比较基准的适用

若公诉机关认为××没有进口钻石的资格因此不能享受增值税即征即退的税收优惠，这种观点并不妥当。

辩护人认为：从事钻石进口贸易，必须成为上海钻石交易所的会员，而成为会员具备五个基本条件即可。《上海钻石交易所章程》第九条规定：“申请成为会员，必须同时具备下列条件：（一）系中华人民共和国境内注册的具有独立法人资格的从事钻石经营业务的企业；（二）在境内或者境外从事钻石业务三年以上（含三年）；（三）有良好的商业信誉；（四）持有二名正式会员签署的书面推荐书，推荐人应对被推荐人的品行和商业信誉有足够的了解。（五）承认本章程，愿意自觉遵守钻交所的各项规定，愿意按时足额缴纳入会费和年费。”由于上述五个条件都不属于特别许可事项，因此这五个要件都属于形式要件，而非实质要件。而针对这些一般许可事项任何自然人和法人都可以满足条件，没有满足只是因为没有走具体形式流程而已。既然获得钻石进口资格的要件都属于形式要件，那么在不满足形式要件的前提下，即便××通过非贸易手段将钻石走私入境，也不影响其有资格按照正常贸易应享有的即征即退的税收优惠来核定其偷逃的应缴税款。那么，以行为人没有进口钻石资格而无法获得即征即退的税收优惠的观点不成立。

（二）走私犯罪分子不是身份犯，该身份本身不影响4%增值税比较基准的适用

若公诉机关认为××属于走私犯罪分子，因而不能享受合法经营者享受的税收优惠政策，这种观点并不妥当。

辩护人认为：（1）走私犯罪分子不属于身份犯。身份犯要求的身份是犯罪行为发生前已经具备的，如贪污罪要求的国家工作人员身份。而走私犯罪分子的身份是犯罪行为既遂后获得的，该身份只是对犯罪分子的一种称谓，不属于犯罪构成要件，不因其具备与否而影响走私犯罪的成立，因此该身份本身也不可能影响4%增值税比较基准的适用。（2）偷逃应缴税额的比较基准不能是在客观上根本不存在的税率计核基准。因为无论是以合法手段还是非法手段使钻石入境，海关都不可能依照4%关税加上13%增值税的征税计核方法来征收税款。换言之，要么按照0关税加上4%增值税的模式征收税款，要么是按照0关税加13%增值税的模式征收税款，而作为比较基准首先应具有可行性，不能以实际上根本不存在的4%关税加上13%增值税的征税计核方法来作为衡量××走私偷逃应缴税款的基准。（3）比较基准应当选择具有可比性的参考因素。不能因为走私钻石是非法方式，就直接否定其与合法方式进口钻石的可比性。如社会一般人的比较基准就属于以行为人的非法行为与社会一般人的合法行为作类比。因此，以走私犯罪分子的行为违法而不能比照正常合法贸易中应当享受的税收优惠的观点并不妥当。

三、没有主动申报缴纳13%的增值税，不影响4%增值税比较基准的适用

若公诉机关认为××没有预先主动申报缴纳13%的增值税，因而也就不可能适用后续的即征即退政策，这种观点并不妥当。

辩护人认为：（1）在没有先主动申报缴纳13%的增值税的前提下没有享受即征即退的可能性的观点仅适用于合法进口钻石的行为方式，不适用走私钻石入境的情形，因为走私犯罪的性质天然地决定了其无法主动申报和预先缴纳税款，但这并不影响其可以比照合法方式进口钻石的税收政策计算其偷逃税款应缴税额。（2）先征后退政策中，先征后退的征退时间差具有程序和实质意义。但即征即退政策与之不同，即征即退的征退分离与时间差的存在也仅具有程序性意义，其存在的必要性仅局限于为税务机关和纳税人办理程序性事务流程留出一定时间。因此在先征后退的政策中，纳税人没有履行前置性的申报和缴纳13%增值税税款的义务会影响其后续无法享受退还9%税额的优惠政策。即征即退的先缴纳13%增值税税款虽然在前履行，但并不是享受即征即退税收优惠的必要前置性程序，因此可以存在行为人没有申报缴纳13%的增值税却能类比享受后续的增值税即征即退税收优惠的现象。

■第六部分 主观故意的认定，应满足主客观相一致原则

一、故意犯的成立必须满足主客观相一致的原则

走私普通货物、物品罪是故意犯，而故意犯的成立必须满足主客观相一致的原则。××的走私钻石行为客观上给国家造成4%税率的增值税税款流失，××的主观故意认识内容也是其行为会导致国家4%税率的增值税税款流失。因此在4%税率的偷逃应缴税额上，××做到主客观一致。

二、××仅在4%的增值税上做到主客观一致

即便认为××走私行为客观上导致了国家4%的关税加上13%的增值税的税款流失，或者造成了国家0关税加上13%的增值税的税款流失两种损害结果，但××主观的故意认识内容仅是其行为会导致国家4%税率的增值税税款流失，××并没有认识到其行为客观上会造成4%的关税加上13%的增值税的税款流失，或者导致了国家税款流失为0的关税加上13%的增值税这两种损害结果。也就是说，即便认为存在上述两种损害结果，××也存在事实认识错误，而事实认识错误阻却故意，因此不可能成立0关税加上13%的增值税或者4%的关税加上13%增值税下的走私普通货物、物品罪。

■第七部分 关于量刑，应当认定××为从犯，且区分以××公司作为单位犯罪需要承担主要负责人的刑事责任与共同犯罪的刑事责任

一、××在走私异形钻和3EX的共同犯罪中属于从犯

雷某团伙主要是通过曾某、任某等通关走私团伙将涉案钻石走私进境。而从××和团伙内其他成员的供述和相关证据来看，××在该团伙中的分工主要体现在钻石走私行为开始前的筛选货源交由雷某订购或者直接订购行为，以及钻石走私既遂后的销售行为。而从走私普通货物、物品罪的保护法益看，该罪的法益侵害性体现在造成国家税款流失，可见该罪的实行行为是伙同水客逃避海关监管的走私行为，而这个环节均是由雷某负责，××没有参与。

（一）××的订购行为仅属于走私普通货物、物品罪的预备行为

××直接订购行为仅属于走私普通货物、物品罪的预备行为，其并没有实施走私普通货物、物品罪的实行行为，不具有导致国家税款流失的高度盖然性。××的订购行为对于雷某伙同水客实施走私行为而言仅具有帮助性质，该订购行为与最终造成国家税款流失之间的因果力很弱。且部分交易并非由××直接订购，其仅负责筛选优质货源名单给雷某，具体与哪一供应商交易、交易钻石的品种和交易价格都由雷某负责。××筛选货源以及直接订购都属于预备行为，其社会危害性明显轻微，因此不应当认定××的预备行为成立走私普通货物、物品罪共同犯罪中的主犯。

（二）××仅为出资人之一，并非组织者

虽然××在与雷某等人共同合作走私过程中存在出资行为，但××仅是出资人之一，但不能据此直接认定其属于主犯。××作为出资人之一，其在共同犯罪中并非担任组织者的角色，因此不属于主犯。

（三）××的销售行为系不可罚的事后行为

在雷某伙同水客将钻石走私入境后，走私普通货物、物品罪犯罪就已既遂。之后××将走私入境的钻石予以销售的行为便不再有导致国家税款流失的危险性。因此，该销售行为并非走私普通货物、物品罪的实行行为，也非帮助行为，××的销售行为与国家税款流失的实害结果之间没有因果关系。××的销售行为仅属于犯罪既遂后的销赃，系不可罚的事后行为。

综上，无论是××的选购行为还是销售行为都不处于走私犯罪链的核心环节，××在走私共同犯罪中，仅起到次要和辅助作用，应当认定为从犯。

二、××公司单独走私部分系单位犯罪，××仅作为主要负责人对于该部分偷逃应缴税额承担责任

（一）××公司并非为实施犯罪而专门成立的单位

××公司早在××实施参与走私犯罪之前就依法成立且正常经营业务，其并非个人专门为了实施走私犯罪而成立的公司，因此不能将××公司偷逃应缴税款的行为认定为个人走私行为，而是单位犯罪行为。

（二）该犯罪的实施是为了单位利益

××公司为了单位利益实施走私行为，属于公司行为。××公司并非一人有限公司，即便认为××主要负责的××公司实质上就等同于一人有限公司，也不能据此直接认定公司实施的犯罪行为就是该公司负责人的个人犯罪。换言之，一人有限公司同样存在成立单位犯罪而与公司主要负责人无关的情形。

（三）单位犯罪数额与个人犯罪数额不能直接累加

××在共同犯罪中偷逃应缴纳税额应与其作为××公司单位犯罪的主要负责人偷逃应缴税额区分开，两者不能直接累加，进而错误地一概按照个人犯罪量刑标准进行数罪并罚。

对××的量刑应参考《最高人民法院、最高人民检察院关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释》第二十四条的相关规定。具体而言，单位犯罪情形下，依据犯罪数额确定主管人员的量刑范围时，主管人员的量刑应依据单位犯罪数额相应的法定刑标准来确定，而不能依据同等金额下的个人犯罪标准来量刑。

综上，请公诉机关在开庭时结合本案实际情况，考虑该类犯罪打击的行为，打击对象的特殊性，使其判决的法律效果和社会效果能和谐，请采纳辩护人提出的上述意见。

辩护人：张恒通、储亦张

2021年5月20日

▲题图来源：央视新闻客户端